가. 상속재산의 처분이 매각에 의하여 이루어진 경우 그 매각일자가 상속개시일 전 2년 이내가 아니라면 그 중도금이나 잔금을 위 2년 이내에 수령하였다고 할지라도 위 금액 상당액을 상속세법 제7조의2 제1항에 따라 상속세과세가액에 산입할 것이 아니다.


나. 상속재산인 비상장주식의 가액을 상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 (나)목 및 (다)목에 의하여 평가함에 있어 그 산정요소의 하나인 상속개시일 현재의 당해 법인의 순자산가액에는 상속개시 당시 회수불능인 채권은 포함시킬 수 없으나, 채권의 회수불능은 상속세과세가액 결정에 있어 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다.
주문
원심판결을 파기하고 사건을 서울고등법원에 환송한다.

이유
상고이유 제1점을 본다.
상속세법 제7조의2 제1항은 상속개시일 전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 금 100,000,000원 이상으로서 용도가 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 상속세과세가액에 산입하도록 규정하고 있는바, 위 처분이 매각에 의하여 이루어진 경우라면 그 매각일자가 상속개시일 전 2년 이내가 아니라면 그 중도금이나 잔금을 위 2년 이내에 수령하였다고 할지라도 위 금액 상당액을 상속세과세가액에 산입할 것이 아니다(당원 1989.2.14. 선고 88누3185 판결 참조).
같은 취지에서 원심이 피고가 판시 부동산의 매각으로 인한 잔금 상당액을 상속재산가액에 포함시킨 것은 위법하다고 본 것은 정당하고, 이와 달리 상속개시 2년 이내에 수령한 매각대금 부분에 한하여는 상속재산가액에 산입되어야 한다는 논지는 받아들일 수 없다.
상고이유 제2점을 본다.
상속재산인 비상장주식의 가액을 상속세법시행령 제5조 제6항 제1호 (나)목 및 (다)목에 의하여 평가함에 있어 그 산정요소의 하나인 상속개시일 현재의 당해 법인의 순자산가액에는 상속개시 당시 회수불능인 채권은 포함시킬 수 없다고 할 것이나, 채권의 회수불능은 상속세과세가액 결정에 있어 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다고 할 것이다.
원심판결 이유에 의하면 원심은, 원고는 그 남편이 1991.4.16. 사망함으로써 상속받은 비상장주식인 소외 주식회사 유림럭키가 발행한 액면 금 10,000원의 총 발행주식 5,000주 중 1,200주에 대하여 그 가액을 금 112,934,400원으로 신고하였고 피고가 신고내용대로 인정하여 부과처분을 한 사실, 그런데 소외 회사는 1992.4.30. 부도발생으로 폐업 행방불명되었고, 부가가치세 금 29,763,983원에 대한 체납처분 결과 재산이 없다 하여 같은 해 12. 결손처분되었으며, 상속개시 당시 소외 회사는 부동산을 소유하지 아니하였고, 피브이씨 및 건축자재의 판매를 위한 차량 및 집기 비품 등이 있었을 뿐인 사실, 상속개시일 현재 소외 회사의 순자산가액은 금 429,040,000원(자산총계 금 1,571,621,000원, 부채총계 금 1,142,581,000원)이며, 부도당시 순자산가액은 금 397,548,000원(자산총계 금 1,845,273,000원, 부채총계 금 1,447,725,000원)으로서 계수상 큰 차이가 없는데, 과세관청의 결손처분조사서에 의하면 소외 회사가 위와 같이 기장한 자산목록 중 외상매출금, 어음채권 등은 실지 회수할 수 없는 금액이며, 임대보증금 또한 월세 미지급액이 이를 초과하여 잔여금액이 없는 상태로 보고되어 있고, 그 자력상태가 상속개시 당시나 부도당시나 거의 동일한 실정에 있었던 사실을 인정하고 나서, 피고가 위 상속주식을 상속개시 당시의 시가산정이 어려울 때에 해당하는 것으로 보아 보충적 평가방법에 의하여 주식의 가액을 산정할 수밖에 없었다고 하더라도 당해 법인의 순자산가액을 산정함에 있어서는 회계장부에 기장되어 있을 뿐 실제로 회수불가능한 외상매출금채권, 어음채권 및 임대보증금반환채권 등을 포함시켜서는 안될 것이므로, 위 주식에 대한 적법한 가액을 평가할 자료가 없는 이상 과세처분 전부가 취소되어야 한다고 판단하였다.
그러나 상속개시일 현재 소외 회사의 회계장부상의 자산가액이 원심이 확정한 바와 같다면, 영업이 계속되고 있는 법인의 재무상태는 그 경영성과 및 시장의 변화 등 외부적인 요인에 따라 수시로 변화되는 것이므로, 상속개시 1년 후에 발생한 소외 회사의 부도와 폐업, 그 이후의 과세관청의 결손처분의 자료가 된 조사서에 나타난 자료만에 의하여서는 상속개시일 현재 소외 회사의 외상매출채권액 등이 회수불능이라거나 재무상태가 부도당시의 그것과 거의 동일하다고 추정될 수 없는 것이다.
따라서 원심은 비상장주식의 평가요소인 순자산가액의 산정에 있어서의 회수불능채권의 불산입요건에 대한 입증책임을 오해하였거나 경험칙에 위배하여 사실을 인정한 위법을 범하였다고 할 것이고, 이 점을 지적하는 논지는 이유가 있다(원심판결에는 주문에서 이 사건 부과처분에 관하여 금 253,340,342원을 초과하는 부분을 취소하였고, 그 이유에서는 원고의 청구에 따라 금 312,340,342원을 초과하는 부분을 취소한다 하여 주문과 이유 사이에 모순이 있는 잘못도 지적한다).
그러므로 원심판결을 파기하고 사건을 원심법원에 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.