가. 피고인이 갑으로부터 토지를 매입하여 을에게 매도하였고 위 을은 다시 병에게 매도하였는데도 마치 위 갑이 병에게 직접 매도한 양 허위의 매매계약서를 작성하도록 주선하고 국토이용관리법상 토지거래신고도 하지 않았으며, 소유권이전등기도 병에게 직접 경료하게 하는 한편, 위 전매행위로 얻은 양도차익에 관하여 소득세법 소정의 예정신고나 확정신고를 아니함으로써, 정부가 그 양도소득세의 과세표준을 조사 또는 결정할 수 없게 한 채 양도소득세 과세표준 확정신고기간을 도과하였다면, 피고인의 이러한 행위는 조세의 부과와징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 사기 기타 부정한 적극적 행위로서 조세범처벌법 제9조 제1항 에 해당한다.


나. 계약금과 중도금의 전부 또는 일부를 지급한 상태에서 양도하는 것은 소득세법시행령 제44조 제4항 제2호 소정의 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도에 해당한다 할 것인데 이처럼 계약금과 중도금 일부를 준 상태에서 양도를 하는 경우에는 매매 당사자간에 대금 완급 전이라도 소유권이전등기를 먼저 넘겨주기로 특약을 하는 등 특별한 사정이 없는 한 그 자산의 취득에 관한 등기 자체가 원칙적으로는 불가능한 것이므로 이를 양도하였다고 하여 소득세법 제70조 제7항 소정의 그 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도한 경우에 해당한다고는 볼 수 없다 할 것이므로 위 권리의 양도에 대하여 같은 법 제70조 제3항 제4호의 미등기 양도자산에 관한 세율을 적용할 수는 없다 할 것이고 같은 법조 제3항 제3호 소정의 세율을 적용하여야 할 것이다.
주문
원심판결을 파기하고 사건을 서울고등법원에 환송한다.

이유
1. 변호인 C의 상고이유 제1점에 대하여
원심이 인용한 제1심 판결의 설시 증거들에 의하면, 이 사건 토지가 국토이용관리법 소정의 토지거래신고구역 내에 있는 사실을 충분히 인정할수 있으므로, 논지는 이유 없다.
2. 변호인 B의 상고이유 제1점에 대하여 원심이, 피고인이 소론과 같은 사정으로 토지거래신고를 하지 아니하였다고 볼 자료도 없고, 가사 그 범행 동기에 소론의 사정이 있었다 하더라도 그 점만으로는 피고인에게 위법성의 인식이 없었다거나 판시 범행 이외의 적법행위를 기대할 수 없는 경우였다고 볼 수 없다고 인정한 데에 소론과 같은 위법은 없으므로, 논지 역시 이유 없다.
3. 변호인 B의 상고이유 제2점에 대하여
원심판결 이유에 의하면, 원심은 제1심이 적법하게 조사 채택한 증거들에 의하여, 피고인이 공소외 D로부터 이 사건 토지를 매입하여 공소외 E에게 매도하였고 위 E는 다시 공소외 주택조합에 매도하였는데도 마치 위 D가 최종 매수인에게 직접 매도한 양 허위의 매매계약서를 작성하도록 주선하고 국토이용관리법상 토지거래신고도 하지 않았으며, 소유권이전등기도 최종 매수인에게 직접 경료하게 하는 한편, 위 전매행위로 얻은 양도차익에 관하여 소득세법 소정의 예정신고나 확정신고를 아니함으로써, 정부가그 양도소득세의 과세표준을 조사 또는 결정할 수 없게 한 채 양도소득세 과세표준 확정신고기간을 도과한 사실을 인정한 다음, 피고인의 이러한 행위는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 사기 기타 부정한 적극적 행위로서 조세범처벌법 제9조 제1항에 해당한다 고 판단하였음은 옳고( 당원 1991. 6. 25. 선고 91도318 판결 참조), 소론과 같은 위법은 없다. 논지 또한 이유 없다.
4. 변호인 C의 상고이유 제2점, 변호인 B의 상고이유 제3점에 대하여
원심판결이유에 의하면 원심은, 소득세법(1988.12.26. 법률 제4019호로 개정된 것) 제70조 제7항에 의하면 같은 법조 제3항 제4호(원심판결에는 제3호로 기재하고 있으나 이는 제4호의 오기로 보여진다) 소정의 세율을 적용할 미등기양도자산이라 함은 같은 법 제23조 제1항 제2호, 그 시행령 제44조 제4항 제2호에 정한 ‘부동산을 취득할 수 있는 권리’등 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다고 규정되어있으므로, 피고인의 이 사건 토지의 취득, 양도가 ‘부동산을 취득할 수 있는 권리’를 취득, 양도한 경우에 해당한다 하더라도 위 제4호의 미등기양도자산에 관한 세율을 적용하여 이 사건 포탈세액을 산정한 제1심 판결을 정당하다고 판시하였다.
그런데 이 사건과 같이 계약금과 중도금의 전부 또는 일부를 지급한 상태에서 양도하는 것은 소득세법시행령 제44조 제4항 제2호 소정의 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도에 해당한다 할 것이고( 당원 1983.6.14. 선고 81누206 판결 참조), 소득세법 제70조 제7항, 그 시행령 제121조의2의 규정에 의하면 제23조 제1항 제2호의 부동산에 관한 권리의 양도의 경우에는 그 자산 즉 부동산에 관한 권리의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말하는 것이라고 하면서 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산은 미등기양도자산에서 제외하고 있다고 할 것인데, 부동산에 관한 권리중에서 그 시행령 제44조 제4항 제1호 소정의 지상권, 전세권등은 등기가 가능한 것이므로 이를 등기하지 아니하고 양도하는 경우에는 이에 해당하는 것은 당연하다 할 것이나, 그 시행령 제44조 제4항 제2호 소정의 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도 즉 이 사건과 같이 계약금과 중도금 일부를 준 상태에서 양도를하는 경우에는 매매 당사자 간에 대금 완급전이라도 소유권이전등기를 먼저 넘겨주기로 특약을 하는 등 특별한 사정이 없는 한 그 자산의 취득에 관한 등기자체가 원칙적으로는 불가능한 것이므로 이를 양도하였다고 하여 소득세법 제70조 제7항 소정의 그 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도한 경우에 해당한다고는 볼 수 없다 할 것이므로 위 권리의 양도에 대하여 소득세법 제70조제3항 제4호의 미등기양도자산에 관한 세율을 적용할 수는 없다 할 것이고 같은 법조 제3항 제3호 소정의 세율을 적용하여야 할 것이다.
그렇다면 원심이 소득세법 제70조 제3항 제4호 소정의 미등기양도자산에 관한 세율을 적용하여 이 사건 포탈세액을 산정한 것은 같은 법 제70조 제3항제4호 및 같은 법조 제7항의 법리를 오해한 위법이 있다 할 것이므로 이를 지적하는 논지는 이유 있다.
따라서 이 사건 상고 중 국토이용관리법위반죄에 대하여는 그 이유가 없고 특정범죄가중처벌등에관한법률위반죄에 대하여는 그 이유 있다 할 것이나 원심은 이 두죄를 형법 제37조 전단의 경합범 관계에 있다 하여 형법 제38조 제1항 제2호에 따라 하나의 형을 선고하였으므로 원심판결을 전부 파기하고 사건을 다시 심리판단케 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.